Seguindo as diretrizes para o aperfeiçoamento dos Tribunais de Contas do Brasil, aprovadas pela ATRICON em 2014, que estabelece indicadores de desempenho dos órgãos de controle externo, o Tribunal de Contas do Mato Grosso (TCE-MT), por meio da Resolução Normativa nº 07/2015, aprovou as diretrizes e responsabilidades pelo controle sistêmico da qualidade de controle externo.
Em outra oportunidade, enfatizei que a "qualidade do controle externo, na sua essência, está relacionada diretamente com as atividades finalísticas de controle externo", as quais são "as atividades inerentes às atribuições de julgar e fiscalizar as contas dos órgãos e entidade públicas" (Pilares da qualidade do controle externo. Tribunal de Contas de Mato Grosso, 2014. Disponível em <http://www.tce.mt.gov.br/artigo/show/id/125/ autor/4 > Acesso em 28 Mai 2015). [grifei]
Analisando essas duas principais atribuições das Cortes de Contas, verifica-se que, para se julgar é necessário fiscalizar, ou seja, a atividade de julgamento tem como pressuposto a fiscalização, a qual "é realizada por meio de inspeções e auditorias, sendo esta última o principal instrumento de fiscalização da legalidade e legitimidade dos atos de gestão, de avaliação de desempenho operacional da gestão e das políticas públicas" (ibidem).
O controle sistêmico da qualidade atribui responsabilidades para todas as unidades e agentes públicos envolvidos na atividade fins de controle externo, no entanto, foi desenhado e centralizado principalmente sobre os trabalhos de auditoria governamental. Nesse aspecto, é importante sublinhar que os trabalhos de auditoria compreendem as fases de planejamento, execução, comunicação de resultados e relatório, supervisão e revisão, controle de qualidade e monitoramento das recomendações, nos termos das Normas de Auditoria Governamental (NAG 4000).
Da análise das contas anuais dos exercícios de 2013, 2012 e 2011, deste Relator, as duas principais deficiências detectadas nesses processos são a falta de desenvolvimento dos achados de auditoria e de responsabilização dos agentes públicos, as quais ocorrem durante a execução da auditoria, ou seja, na fase da instrução processual. Nesses processos não houve a elaboração de Matrizes dos Achados e de Responsabilização, nem de forma embrionária, para sustentar os apontamentos e as conclusões dos relatórios de auditoria.
Com efeito, é durante a execução da auditoria que se desenvolvem os achados de auditoria com os seus principais atributos (situação encontrada, critério, evidência, causa, efeito), os quais constituem "o processo mais importante de uma auditoria, pois são eles que fundamentam as conclusões e as propostas de encaminhamento que serão submetidas ao Tribunal" (item 101, da Portaria-TCU nº 280/2010).
Não obstante, a Resolução Normativa nº 07/2015, ao fixar diretrizes sobre os relatórios técnicos, não estabeleceu expressamente o desenvolvimento dos achados de auditoria como padrões de auditoria e não sistematizou que é na fase de execução que o auditor desenvolve os achados, colhe as evidências e a documentação de auditoria, bem como faz a quantificação dos débitos e a responsabilização dos agentes.
Para evitar falhas dessa natureza, a NAG 4605.1 estabelece que o programa de controle de qualidade contempla três fases, quais sejam, de supervisão, revisões internas e revisões externas. A primeira consiste em um processo contínuo realizado em todas as fases dos trabalhos de auditoria por profissional de auditoria hierarquicamente superior, a segunda, deve ser executada periodicamente por comissões compostas por profissionais mais experientes na área de auditoria e a terceira deve ser efetuada periodicamente por comissões compostas de profissionais mais experientes em auditoria, alheios ao quadro do Tribunal.
Nesse contexto, as unidades técnicas, por meio dos profissionais de controle externo, ao realizar a instrução dos processos de contas e de fiscalização, por meio de auditorias e inspeções, exercem atividades fins de controle externo. Da mesma forma, os membros do Ministério Público de Contas (MPC), ao analisar e emitir pareceres sobre os referidos processos e os relatores, ao presidir a instrução processual e decidir sobre os feitos, exercem atividades fins de controle externo.
Vale ressaltar que os gabinetes de conselheiro, de conselheiro-substituto e de membro do Ministério Público de Contas são "unidades de apoio e assessoramento e têm por finalidade desempenhar as atividades técnicas e administrativas necessárias ao exercício das competências e das atribuições das respectivas autoridades" (art. 74, da Resolução nº 253/2012, do TCU), os quais são compostos por servidores efetivos e comissionados com formação profissional nas áreas afins ao controle externo.
Nesse sentido, não resta dúvidas que as responsabilidades atribuídas às unidades técnicas, aos gabinetes dos procuradores de contas e dos relatores pelo controle sistêmico de qualidade consolidam a premissa de que tanto as unidades técnicas quanto os membros do MPC e os relatores, incluídos os seus respectivos gabinetes, embora possuam competências e atribuições distintas, exercem atividades finalísticas de controle externo.
Cabe repisar que o foco central do controle de qualidade repousa sobre os trabalhos de auditoria realizados pelos Auditores Públicos Externo, Auxiliares de Controle Externo e Técnicos de Controle Público Externo, os quais possuem competências e responsabilidades ética, funcional e profissional primária de zelar pela qualidade dos produtos do controle externo.
Desse modo, caso esses deveres não tenham força para motivá-los a efetuar seus trabalhos de controle externo com qualidade, este Tribunal tem, além do controle disciplinar, um instrumento eficiente de controle de metas qualitativas, que é avaliação de desempenho para fins de fixação e pagamento de verba indenizatória prevista nos §§1º, 2º e 4º, do art. 3º, da Lei 8.555/2006, alterada pela Lei nº 8.941/2008.
A propósito, essa vantagem indenizatória, pela sua definição, deve, impreterivelmente, ser estendida aos analistas de contas e aos assessores dos gabinetes dos relatores e dos membros do MPC, os quais, pelas razões supracitadas, também exercem atividades fins de controle externo.
Por fim, apesar do modelo de controle sistêmico de qualidade do controle externo destoar das NAG, é preciso ressaltar o valor que a efetivação desse controle de qualidade representará para esta Corte de Contas, os jurisdicionados e a sociedade, pois suprirá uma lacuna histórica no controle de qualidade dos trabalhos de auditoria governamental.
Isaías Lopes da Cunha – auditor Substituto de Conselheiro do TCE-MT – Graduado em Direito e em Ciências Contábeis; Pós-graduado em Direito na Administração Pública, Gestão da Administração Pública e em Gerenciamento de Micro e Pequenas Empresas; Pós-graduando em MPA em Direito do Estado e Administração Pública e em Contabilidade Pública e responsabilidade Fiscal; e Curso de Aperfeiçoamento para Auditor Público do Estado.